控制测试和实质性程序，审计这玩意儿，真真是门艺术，也是门技术活。刚入行那会儿，我总觉得这两者傻傻分不清楚，对着底稿一通乱抄，心里那个虚啊，就像走夜路，生怕踩到什么不该踩的东西。

先说说控制测试吧。想象一下，你是一家公司的内审员，或者外部审计，你的任务不是直接查账本上的数字对不对，而是要看看这家公司的“安全系统”靠不靠谱。这“安全系统”就是内部控制，它包括各种规章制度、流程、甚至企业文化。你想了解这家公司的财务报告是不是靠谱，你首先要了解这家公司有没有一套完善的内部控制制度，并且这套制度是不是有效的运行着。比如说，采购流程有没有规定超过多少金额的采购需要经过审批？报销制度有没有规定必须要有原始凭证？仓库管理是不是先进先出？这些都是内控。

那怎么测试这些控制制度是不是真的有效呢？这就是控制测试要干的事儿。

• 询问。这是最基础的，问相关人员，比如采购员、报销员、仓库管理员等等，问他们实际操作中是不是按照制度来的。当然，光靠问是不行的，人嘛，总会说谎，或者记不清。

• 检查。检查各种文件，比如采购订单、报销单据、入库单、出库单等等，看看这些文件上有没有审批签名、有没有原始凭证、有没有其他符合制度要求的痕迹。

• 观察。偷偷观察他们的实际操作，看看他们是不是真的按照制度来的。比如，你可以假装成供应商或者客户，看看他们是怎么处理业务的。

• 重新执行。自己重新做一遍他们的工作，看看能不能得到同样的结果。比如，你可以自己模拟一笔采购，看看是不是需要经过审批，审批流程是不是正确。

做控制测试，目标只有一个：确认内部控制是否有效运行。如果发现内控存在缺陷，那就得提醒管理层改进，同时，这也意味着，你可能需要扩大实质性程序的范围，因为内控不行，直接看账本的风险就增大了。

接下来聊聊实质性程序。这才是直接冲着账本去的！控制测试是“间接”的，通过评估内部控制来判断财务报表有没有问题，而实质性程序是“直接”的，直接检查资产负债表、利润表的各个项目，看数字是不是真实、准确、完整。

实质性程序主要有两种：

• 细节测试。顾名思义，就是检查具体的交易和余额。比如，你要验证银行存款的余额是不是真的存在，你可以去银行发询证函，让银行直接告诉你这家公司有多少钱。你要验证应收账款的余额是不是可以收回来，你可以给客户发询证函，问问他们欠了多少钱。你要验证存货的数量是不是真的存在，你可以去仓库盘点，数数有多少货。

• 实质性分析程序。这个稍微高级一点，不是直接检查具体的交易和余额，而是通过分析不同账户之间的关系，或者分析本期和前期的数据变化，来发现异常情况。比如，你可以分析销售收入和销售成本之间的关系，看看毛利率是不是正常。你可以分析应收账款的周转率，看看是不是存在坏账的风险。你可以分析费用占收入的比例，看看是不是存在虚增费用的情况。

实质性程序，要达到的目标是：发现财务报表中的重大错报。简单粗暴，就是要揪出那些造假、错误、遗漏的地方，确保财务报表是真实可靠的。

现在问题来了，这两者有什么区别呢？

区别大了去了！

• 目的不同。控制测试是为了评估内部控制的有效性，实质性程序是为了发现财务报表中的重大错报。

• 方法不同。控制测试主要通过询问、检查、观察、重新执行等方法，实质性程序主要通过细节测试和实质性分析程序。

• 对象不同。控制测试的对象是内部控制制度，实质性程序的对象是财务报表项目。

• 逻辑关系。通常来说，控制测试的结果会影响实质性程序的范围和重点。如果控制测试的结果表明内部控制是有效的，那么实质性程序的范围可以适当缩小，重点可以放在风险较高的项目上。反之，如果控制测试的结果表明内部控制存在缺陷，那么实质性程序的范围就要扩大，重点要放在那些容易出错的项目上。

• 执行时机。控制测试通常在期中进行，而实质性程序通常在期末进行。但这也不是绝对的，有时候为了提高效率，也可以将两者结合起来，在期中就进行一部分实质性程序。

举个例子，假设你要审计一家公司的销售收入。你可以先进行控制测试，看看这家公司的销售收入确认政策是不是符合会计准则的要求，销售合同的审批流程是不是完善，销售收入的记录是不是准确。如果控制测试的结果表明内部控制是有效的，那么你就可以减少实质性程序的范围，比如只抽查一部分销售合同，核对一下销售收入的记录。但如果控制测试的结果表明内部控制存在缺陷，比如销售收入确认政策不符合会计准则的要求，或者销售合同的审批流程不完善，那么你就需要扩大实质性程序的范围，比如对所有的销售合同进行检查，核对所有的销售收入记录，甚至需要对客户进行函证，确认销售收入的真实性。

总之，控制测试和实质性程序是审计过程中两个非常重要的环节，它们相互配合，共同为财务报表的可靠性保驾护航。当然，这只是审计的基础，更深层次的，是对行业的理解，对人性的洞察。审计，说到底，是跟人打交道，跟数字背后的故事打交道。你要有足够的专业能力，才能发现那些隐藏在数字里的秘密。而这，也是审计的魅力所在。